Auditoria Interna

Auditoria Interna

Disciplina: Auditoria Interna – Apostila 3

DEFINIÇÃO

Auditoria Externa

A Auditoria Externa consiste no exame das demonstrações financeiras feitas com o propósito de expressar uma opinião sobre a propriedade com que as mesmas apresentam, a situação patrimonial e financeira da empresa e o resultado das operações no período do exame.

Sendo exercida por Contadores Independentes ou equivalentes (Empresas de Auditoria), sua atividade é regulamentada pela Comissão de Valores Mobiliários através da instrução número 216 de junho de 1.994.

Auditoria Interna

A Auditoria Interna é definida segundo o Instituto de Auditores Internos de New York como a “atividade de avaliação independente dentro da organização, para a revisão de contabilidade, finanças e outras operações, como base para servir à administração. É um controle administrativo, que mede e avalia e verifica a eficiência de outros controles”. A função da auditoria interna é assessorar a administração no desempenho eficiente de suas funções, fornecendo-lhe análises, avaliações, recomendações e comentários sobre as atividades auditadas.

A definição acima demonstra que a atividade do auditor interno, apesar de voltada para administração da empresa, é muito mais abrangente que a atividade do auditor externo, mesmo este podendo prestar outros serviços a seus clientes, até como forma de agregar valor a sua atividade, sua função primordial é expressar uma opinião sobre as demonstrações financeiras.

A atividade de Auditoria Interna é exercida por funcionários da empresa, sendo que a formação acadêmica destes funcionários é diversa, desde que atendam as necessidades da empresa.

Os auditores internos são “regulamentados” pelo regime interno da empresa onde trabalham.

COMPARAÇÃO

Para o estudante da matéria, as semelhanças entre esses dois campos, auditoria interna e auditoria externa, sobrepujam grandemente as diferenças. Os profissionais que atuam em qualquer um dos campos, operam com documentos comprobatórios, revisam as medidas do controle interno, aplicam as técnicas básicas de verificação, na forma de procedimento de auditoria, e emitem seus pareceres sobre a fidelidade das informações contábeis, assim como sobre a adequada aplicação das técnicas e procedimentos de contabilidade.

Embora os dois campos tenham muito em comum, há também significativas diferenças, que separam um do outro.

Para os nossos objetivos, essas diferenças podem ser classificadas em alguns itens principais que serão analisados a seguir.

Objetivo

A auditoria é a técnica contábil utilizada para avaliar essas informações, constituindo, assim, complemento indispensável para que a contabilidade atinja plenamente a sua finalidade. A auditoria compreende o exame de documentos, livros e registros, inspeções e confirmações, internas e externas, relacionados com o controle do patrimônio, objetivando mensurar a exatidão desses registros e das demonstrações contábeis dele decorrentes. Os exames são efetuados de acordo com as normas de auditoria usualmente aceitas e incluem os procedimentos que os auditores julgarem necessários, em cada circunstância, para obter elementos de convicção, com o objetivo de comprovar se os registros contábeis foram executados de acordo com os princípios de contabilidade geralmente aceitos e se as demonstrações contábeis dele decorrentes refletem adequadamente a situação econômico financeira do patrimônio, os resultados do período administrativo examinado e outras situações neles demonstrado.

Muito embora os auditores internos se prestem a melhorar a confiabilidade das informações contábeis e dos sistemas de controle interno, os relatórios e processos por eles emitidos têm sua utilidade limitada à administração interna da companhia, uma vez que não dispõem de característica fundamental da independência. Como muitas companhias têm necessidade de um relatório e de um parecer de auditoria devido a interesses externos, tais como acionistas credores ou legislação, nada mais correto do que a obtenção de um relatório e parecer externo de pessoal independente e não influenciável pela administração da companhia.

Dentro das limitações de seu objetivo, o auditor deve estar atento à possibilidade de irregularidades, bem como procurar dar sugestões de melhoria dos controles internos e de planejamento fiscal adequado com possíveis economias de impostos.

A auditoria deixou de ser, para as entidades, e especialmente para empresas da atualidade, apenas mais um instrumento criado pela administração para aumentar seus controles sobre o pessoal administrativo. Atualmente é meio indispensável de confirmação da eficiência dos controles e fator de maior tranqüilidade para a administração e de maior garantia para os investidores, bem como para o próprio fisco, que tem na auditoria o colaborador eficiente e insuspeito, que contribui indiretamente para melhor aplicação das leis fiscais.

Independência

Para a auditoria ser eficiente e merecer confiança, precisa ser executada por alguém que seja suficientemente independente das pessoas cujo trabalho está sob seu exame, de forma que ele não seja impressionado pela posição dessas pessoas, que não simpatize com seus pontos de vista, ou seja, intimidado por seu poder, a ponto de influenciar sua própria certeza de que seus procedimentos ou conclusões possam ser, de qualquer forma, afetados.

Os auditores internos são empregados da empresa, cujos registros e procedimentos examinam. Eles devem sua fidelidade principalmente à empresa. Seus trabalhos, suas remunerações e suas oportunidades para as promoções são todos controlados pela mesma administração que controla e supervisiona o departamento de contabilidade sob exame. Isto não quer dizer, que os auditores internos não possuam independência. A independência é tanto um estado de espírito quanto uma questão de separação organizacional. O alto grau de independência, tanto em organização como em atitude, é perfeitamente possível em um departamento de auditoria interna.

Se o departamento de auditoria interna é organizado separadamente da contabilidade e do departamento de tesouraria, se o chefe do departamento relata diretamente à diretoria ou a um alto funcionário - que detém uma função pelo menos equivalente à dos chefes desses dois departamentos - se os empregados dentro do departamento de auditoria interna são auditores competentes - sem receio de que um relatório crítico resultará em prejuízo - os exames executados por tais departamentos podem ter um grau elevado de independência. Eles carecem, entretanto, do grau de independência final, que é a independência em relação à administração. Apesar da competência e habilidade profissional de seus membros e de sua independência organizacional dentro da empresa, o departamento de auditoria interna não pode, em virtude de sua própria natureza, ser completamente independente da administração, cujos registros examina.

Uma empresa de auditores independentes é uma organização inteiramente independente da empresa que ela examina. Como organização de profissionais liberais, ela se reserva o direito de dirigir e controlar seus próprios empregados, sem interferência das empresas, suas clientes. Uma vez contratado o trabalho para exame, o auditor independente é livre para usar os métodos mais convenientes, e aumentar ou reduzir, a seu próprio critério, o volume e a natureza do trabalho que executa. Além disso, no relatório que apresenta, ao concluir seu exame, ele pode também se expressar sem recear outras conseqüências, a não ser a perda do cliente. Isto lhe dá considerável independência com relação àqueles cujos relatórios e atos estão sob seu exame, posição essa de menor subordinação que aquela do auditor interno.

Existem dois outro fatores que contribuem para ampliar a independência do auditor externo. Em primeiro lugar, o Código de Ética de suas Organizações Profissionais, as exigências da C.V.M. (Comissão de Valores Mobiliários) e outros órgãos governamentais similares - que fazem uso dos resultados de alguns de seus exames - assim como as exigências de outras entidades, tais como Bancos - que igualmente examinam e confiam nos seus relatórios - são tais que qualquer desvio nos padrões de independência pode custar-lhe a posição profissional e a perda de seus clientes. Em segundo lugar, o parecer que ele fornece a seus clientes, com respeito à fidelidade de suas demonstrações contábeis, é freqüentemente reproduzido pelos cliente e transmitido a outras partes interessadas. Essas terceiras pessoas podem, assim, confiar no parecer do auditor para tomarem decisões em relação à empresa examinada.

Se o auditor independente não executar seus exames com o devido cuidado profissional e independência, pode causar prejuízos a terceiros. Os tribunais têm decidido que o auditor independente pode ser responsabilizado por tais prejuízos. Cada um desses fatores é um importante estímulo para a independência.

Deve ser salientado que a diferença na independência desfrutada pelos dois tipos de auditores, independente e interno, é apenas de grau. Os auditores internos podem alcançar alto grau de independência; não podem, porém, atingir completa independência. Os auditores Independentes, como está implícito em seu nome, podem alcançar esse grau final de independência, embora possam sacrificá-la por indevida subserviência a seus clientes.

Interesses atendidos

Os auditores de ambos os grupos trabalham a fim de melhorar a confiança nas informações contábeis e operacionais. Agindo assim, eles prestam grande ajuda à administração e a todos os interessados. Contudo, devida à relativa independência de suas posições, cada grupo tende a servir a um diferente tipo de interesse. Os auditores internos não podem ser completamente independentes da administração e daí seus relatórios e pareceres serem de utilidade limitada para interessados externos, tais como acionistas e credores, os quais precisam receber relatórios não sujeitos, de qualquer forma, à influência ou persuasão da administração.

Os auditores independentes têm maior grau de independência; daí serem seus relatórios e pareceres de maior utilidade para terceiros.

Os auditores internos, sendo empregados, têm uma vantagem sobre os auditores independentes. Eles permanecem no emprego o ano todo, adquirindo maior familiaridade com os problemas e operações da empresa, podendo assim, ser designados pela administração para uma variedade de incumbências e exames especiais. Porém, devido às limitações de seus relatórios, do ponto de vista de terceiros, conclui-se que seus trabalhos serão dirigidos mais aos problemas internos, que aos assuntos de interesse de terceiros.

Sendo assim, pode-se dizer, de maneira geral, que os auditores internos tendem mais diretamente a servir a administração, enquanto os auditores independentes a servir os interesses de terceiros.

Ainda assim, é apenas questão de grau. Várias pequenas e médias empresas não têm pessoal especializado em auditoria interna. Nesses casos, elas freqüentemente entregam a seus contadores ou auditores independentes esse tipo de revisão, análise ou investigação que deveria, de outra maneira, ser confiado a um auditor interno.

Ênfase na Aplicação de Técnicas

Como os relatórios dos auditores independentes destinam-se aos interesses externos, seus exames tendem a salientar o tipo de informação na qual terceiros estejam interessados, tais como as importâncias de ativo, passivo, receitas, despesas e participação do sócios. Assim, grande parte do trabalho dos auditores independentes é dirigido mais a verificação de fatos que de procedimentos. Os auditores internos, por outro lado, tendem a dar proporcionalmente maior atenção ao exame dos procedimentos e práticas operacionais. A fim de servir a administração de forma mais eficiente, eles fazem estudos de procedimentos operacionais e de contabilidade, objetivando descobrir quaisquer desvios das normas e diretrizes estabelecidas pela empresa, bem como encontrar métodos mais eficientes de execução dos registros contábeis.

A auditoria interna, portanto, salienta os aspectos processuais da contabilidade, embora também se interesse pela exatidão dos fatos registrados pelo departamento de contabilidade. A auditoria independente, por outro lado, concentra-se menos nos procedimentos operacionais e contábeis e, relativamente mais na verificação da fidelidade das informações.

Profundidade

O auditor interno e o auditor externo realizam testes de procedimentos, variando a profundidade e extensão de acordo com os objetivos a serem atingidos. Entretanto, o auditor interno realiza um trabalho mais aprofundado do que o auditor externo, motivado por duas razões:

  1. O custo do trabalho do auditor externo é mais alto do que o do auditor interno e não há necessidade do auditor externo ser tão minucioso, pois os objetivos dos trabalhos são distintos;

  1. A extensão e o enfoque do trabalho do auditor externo podem ser reduzidos de acordo com os trabalhos realizados pela auditoria interna, desde que esta última tenha pessoal qualificado e independente.

Levantamento de Fraudes

Auditoria Externa

O auditor externo deve examinar as demonstrações contábeis de acordo com as normas de auditoria geralmente aceitas; portanto, não é seu objetivo principal detectar irregularidades (roubos, erros propositais etc.), mas essas podem vir a seu conhecimento durante a execução do serviço de auditoria. Se o auditor externo fosse dirigir seu trabalho no sentido de detectar irregularidades, o preço de seu serviço seria muito alto; mesmo assim, ele não poderia assegurar-se de que todas as irregularidades foram descobertas, devido ao fato de que é muito difícil detectar irregularidades não registradas (como, por exemplo, o contador da empresa recebe uma comissão por fora e a nota fiscal de compra sai pelo valor correto), roubos em conluio etc.

Auditoria Interna

A prevenção e a descoberta de fraudes devem repousar, principalmente, sobre a confiança inspirada por um sistema contábil adequado e um controle interno apropriado, que constituam uma proteção, para a organização, contra as fraquezas humanas e também causem um efeito desencorajador sobre os empregados. Rotinas de verificação e revisão são características de um bom controle interno, que reduzem a possibilidade de que erros ou tentativas fraudulentas permaneçam encobertas por muito tempo e permitem à administração possuir maior confiança na adequação dos dados.

Cabe a auditoria interna, testar os controles internos e identificar os possíveis erros e deficiências existentes e apontar soluções.

Regulamentação da Profissão

Auditoria Externa

A Lei 6.385 de 07/12/1976 regulamentou em termos modernos o mercado de valores mobiliários e criou a Comissão de Valores Mobiliários.

No artigo primeiro, ela delimita seus objetivos que, entre outros, disciplina a atividade de auditoria das companhias abertas. No artigo seguinte, elenca os valores mobiliários sujeitos a ela. No artigo quinto, institui a CVM, entidade autárquica, com competência para, entre outras, de fiscalizar e inspecionar as companhias abertas, dando prioridade àquelas que não apresentarem lucro em balanço ou às que deixarem de pagar o dividendo mínimo obrigatório (percebe-se aqui a preocupação de proteger os investidores minoritários) e o artigo 26, estipula que somente as empresas de auditoria contábil ou auditores contábeis independentes, registrados na CVM, poderão auditar as Cias abertas e, no parágrafo segundo, adverte que a empresas de auditoria contábil ou auditores contábeis independentes respondem civilmente, pelos prejuízos que causarem a terceiros em virtude de culpa ou dolo no exercício das funções previstas no artigo.

Instrução CVM número 216 de 29/07/1994

A instrução 216/94 é a última instrução da CVM sobre a regulamentação dos serviços da auditoria. O auditor independente (auditor externo) está sujeito a registro na CVM.

Pelo artigo segundo, só contadores ou sociedades civis de contadores devidamente registrados no CRC podem pleitear registro de auditor independente na CVM, que tem duas categorias: auditor independente pessoa física e o auditor independente pessoa jurídica.

Em seu artigo 29, determina os deveres e responsabilidades dos auditores independentes conforme segue:

“São deveres do auditor independente no exercício de suas atividades no âmbito do mercado de valores mobiliários:

I - verificar se as informações e análises apresentadas no relatório da administração estão em consonância com as demonstrações contábeis auditadas e informar à Comissão de Valores Mobiliários - CVM caso não estejam;

II - elaborar relatório circunstanciado, a ser endereçado à administração da entidade auditada, contendo observações a respeito das deficiências ou da ineficácia dos controles internos e procedimentos contábeis da entidade auditada;

III - comunicar à Comissão de Valores Mobiliários - CVM circunstâncias que possam configurar atos praticados pelos administradores em desacordo com as disposições legais e regulamentares aplicáveis às atividades da entidade auditada e/ou relativas à sua condição de entidade integrante do mercado de valores mobiliários, atos estes que tenham, ou possam vir a ter reflexos sobre as demonstrações contábeis auditadas e eventuais impactos nas operações da entidade.” (...)

Além disso, esta mesma instrução, em seu artigo 31, trata das penalidades administrativas a que os auditores independentes estão sujeitos a saber:

“ O Auditor Independente - Pessoa Física, o Auditor Independente - Pessoa Jurídica e os seus responsáveis técnicos poderão ser advertidos, multados, ou ter o seu registro na Comissão de Valores Mobiliários - CVM suspenso ou cancelado, sem prejuízo de outras sanções legais cabíveis, quando:

a) atuarem em desacordo com as normas legais e regulamentares que disciplinam o mercado de valores mobiliários;

b) realizarem auditoria inepta ou fraudulenta, falsearem dados ou números ou sonegarem informações que sejam de seu dever revelar;

c) utilizarem, em benefício próprio ou de terceiros, informações a que tenham tido acesso em decorrência do exercício da atividade de auditoria. ”

Auditoria Interna

A CVM não regulamenta a auditoria interna, pois tal atividade está no âmbito da liberdade de decisão concedida pela constituição às pessoas. (Ninguém é obrigado a fazer ou deixar de fazer senão em virtude de lei).

Assim, os auditores internos são “regulamentados” pelo regime interno da empresa onde trabalham. Geralmente em empresas organizadas, essas regulamentações são encontradas no Manual da Organização.

O Manual da Organização é o instrumento que contém o organograma da empresa, bem como, informações complementares necessárias à sua compreensão e interpretação. Ex: missão, metas, objetivos, responsabilidades, funções, cargos, operacionalidade, punições e penalidades, entre outros.

Formação Profissional

Auditoria Externa

Para exercer a profissão de Auditor Independente, é exigido pela CVM a formação superior em Ciências Contábeis, mas para o bom desempenho de suas atividades é necessário que ele possua outros conhecimentos que complementem sua formação acadêmica, como:

  • Comunicações;

  • Informática;

  • Sistemas e Métodos;

  • Economia;

  • Métodos quantitativos;

  • Aspecto Legais de negócios;

  • Processo administrativo e atividades gerenciais;

  • Práticas internacionais de negócios;

  • Tecnologia de Produção;

  • Automatização e robotização;

  • Práticas comerciais e de negócios;

  • Ciências do comportamento;

  • Fatores motivacionais;

Geralmente as empresas de auditoria externa possuem um plano de carreira que é seguido para todos os funcionários. Cada funcionário fica dentro de uma faixa por um determinado tempo. Durante esse tempo, o seu desempenho é avaliado e estando de acordo com as pretensões exigidas pela empresa, ele será promovido a próxima faixa. Caso contrário o funcionário é demitido, pois não interessa a empresa manter um funcionário que não esteja agradando.

De acordo com a palestra do Sr. Lino Campion, sócio da KPMG, o plano de carreira utilizado por esta empresa é o seguinte:

  • Trainee ( 1 ano )

  • Assistente ( 1 ano )

  • Semi-senior ( 1 ano )

  • Senior ( 1 ano )

  • Supervising-senior ( 2 ano )

  • Gerente ( 2 ano )

  • Gerente-senior

  • Sócio

Auditoria Interna

Para exercer a atividade de Auditor Interno não é imprescindível a formação em superior Ciências Contábeis, sendo que formações diversas são necessárias conforme as atividades desenvolvidas.

Mas para o bom desempenho de suas atividades, é necessário que ele possua conhecimento da operação da empresa, sendo que os conhecimentos complementares são comuns ao do auditor externo.

O auditor interno poderá ter ou não um plano de carreira de acordo com a empresa de que ele é funcionário.

Sigilo Profissional

Cumpre ressaltar que durante a execução do serviço de auditoria, o auditor tem acesso a muitas informações confidenciais da empresa (salários, sistema de apuração de custos, sistema de produção, política de vendas etc.). Como qualquer outro profissional, o auditor deve manter sigilo destas informações, mesmo dentro da própria empresa.

Como medida de sigilo profissional, o auditor não deve permitir que terceiros tenham acesso aos seus papéis de trabalho sobre a empresa.

Quadro Comparativo

Auditoria Interna

Auditoria Externa

A auditoria é realizada por um funcionário da empresa

A auditoria é realizada através da contratação de um profissional independente

O objetivo principal é atender as necessidades da administração

O objetivo principal é atender as necessidades de terceiros no que diz respeito à fidedignidade das informações financeiras

A revisão das operações e do controle interno é principalmente realizada para desenvolver aperfeiçoamento e para induzir ao cumprimento de políticas e normas, sem estar restrito aos assuntos financeiros

A revisão das operações e do controle interno é principalmente realizada para determinar a extensão do exame e a fidedignidade das demonstrações financeiras

O trabalho é subdividido em relação às áreas operacionais e às linhas de responsabilidade administrativa

O trabalho é subdividido em relação às principais contas do balanço patrimonial e da demonstração de resultado

O auditor diretamente se preocupa com a intercepção e prevenção de fraude

O auditor incidentalmente se preocupa com a intercepção e prevenção de fraude, a não ser que haja possibilidade de substancialmente afetar as demonstrações financeiras

O auditor deve ser independente em relação às pessoas cujo trabalho ele examina, porém subordinado às necessidades e desejos da alta administração

O auditor deve ser independente em relação à administração, de fato e de atitude mental

A revisão das atividades da empresa é contínua

O exame das informações comprobatórias das demonstrações financeiras é periódica, geralmente anual

Referências Bibliográficas
  • ATTIE, William – Auditoria: Conceitos e Aplicações

São Paulo – Ed. Atlas – 2ª edição

  • MAUTZ, R. K. – Princípios de Auditoria

São Paulo – Ed. Atlas – 4ª edição

  • PERES JUNIOR, José Hernandez – Auditoria de Demonstrações Contábeis: Normas e Procedimentos

São Paulo – Ed. Atlas – 1995

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