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Publicado em nosso site em 31/08/2009Roteiro - Federal - 2009/4462

Novas práticas contábeis introduzidas pelas Leis nº 1.638/2007 e 1.941/2009 - Roteiro de Procedimentos

Introdução

I - Objetivo I - Estrutura conceitual para elaboração e apresentação das demonstrações contábeis (NBC T 1) I - Adoção das novas práticas contábeis no Brasil

IV - Principais alterações trazidas pela Lei nº 1.637/2008 e MP nº 449/2008, convertida na Lei nº 1.941/2009 V - Principais procedimentos a serem adotados em decorrência das alterações contábeis V.1 Balanço de abertura V.2 Nova classificação das contas de Ativo e Passivo

V.3 Restrição e extinção do ativo diferido V. 4 Extinção do grupo Resultados de Exercícios Futuros V.5 Nova classificação das contas V.6 Cálculo da depreciação dos bens do Imobilizado V.7 Criação do Ativo Intangível V.8 Reserva de reavaliação V.9 Operações de arrendamento mercantil V.10 Ajustes de avaliação patrimonial V.1 Manutenção de saldo positivo na conta de Lucros Acumulados, sem destinação V.12 Nova forma de registro dos prêmios na emissão de debêntures, dos incentivos e subvenções fiscais e das doações em contas de resultado e restrição da utilização de contas de Reservas de Capital

V.13 Fim da segregação das receitas e despesas em operacionais e não operacionais V.14 Elaboração da Demonstração dos Fluxos de Caixa (DFC) V. 15 Elaboração da Demonstração do Valor Adicionado (DVA) V.16 Regime Tributário de Transição (RTT) V. 17 Ajuste a Valor Presente (AVP) V. 18 Adiantamento para Futuro Aumento de Capital (AFAC)

Introdução

O Conselho Federal de Contabilidade - CFC no intuito de dar transparência à sua posição em alguns assuntos, que têm provocado dúvidas junto a profissionais de contabilidade, administradores de empresas, auditores independentes, analistas, investidores, credores etc., tornou público alguns esclarecimentos por meio de Comunicados Técnicos. Neste Roteiro, serão abordados os principais aspectos relacionados aos ajustes das novas práticas contábeis, em consonância com o Comunicado Técnico (CT) nº 01, aprovado pela Resolução CFC nº 1.159/2009, e Comunicado Técnico 03, aprovado pela Resolução CFC nº 1.157/2009, ambos emitidos pelo Conselho Federal de Contabilidade.

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Nota:

FISCOSoft Impresso 1. O CT nº 03 foi emitido em decorrência da aprovação pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis da Orientação OCPC 02 -

Esclarecimentos sobre as demonstrações contábeis 2008. 2. O CPC não tem por procedimento colocar data de vigência em seus Pronunciamentos, sendo a vigência definida pelos órgãos reguladores que adotam os Pronunciamentos Técnicos.

I - Objetivo

Os Comunicados Técnicos nºs 01 e 03 têm por objetivo orientar os profissionais de contabilidade na execução dos registros e na elaboração das demonstrações contábeis a partir da adoção das novas práticas contábeis adotadas no Brasil, em atendimento à Lei nº. 1.638/2007, à Medida Provisória nº. 449/2008, convertida na Lei nº 1.941/2009, aos Pronunciamentos Técnicos emitidos pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC) e às Normas Brasileiras de Contabilidade editadas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC), relativas a um período ou a um exercício social iniciado a partir de 1º de janeiro de 2008.

I - Estrutura conceitual para elaboração e apresentação das demonstrações contábeis (NBC T 1)

Dada sua aprovação pela Resolução CFC nº 1.121/2008, a NBC T 1 está em plena vigência. Essa norma técnica estabelece as Características Qualitativas da Informação Contábil (nomenclatura utilizada pelo IASB, em vez de "Princípios Contábeis" ou semelhante) e traz definições de Ativo, Passivo, Receitas e Despesas. Essas definições são essenciais para a elaboração das demonstrações contábeis. Entre as características contábeis tratadas na NBC T 1, salienta-se a da Primazia da Essência Sobre a Forma. A obediência a esse princípio ou característica é fundamental para a qualidade das informações contábeis e a melhor representação econômica possível da posição financeira e do desempenho de qualquer entidade. Com base nela houve, inclusive, a modificação da conceituação de Ativo Imobilizado na Lei das S/A (Lei nº. 6.404/1976), introduzida pela Lei nº. 1.638/2007, quando passou a citar a obrigação de imobilização dos bens patrimoniais cujos riscos, benefícios e controle passam a uma entidade, mesmo que sem a transferência de sua titularidade jurídica. O título e o texto dessa norma usam a expressão "apresentação das demonstrações contábeis". No Brasil, as demonstrações contábeis do final de exercício social são elaboradas para cumprir com a exigência do artigo 176 da Lei nº. 6404/1976, devendo ser elaboradas "com base na escrituração mercantil", o que se aplica a todas as demonstrações contábeis individuais desse exercício social. As demonstrações contábeis de exercícios anteriores apresentadas para fins comparativos é que poderão apresentar reclassificação e, se for o caso, ajustes de valores, desde que, neste caso, devidamente reconhecidos contabilmente como ajustes de exercícios anteriores. Por outro lado, as demonstrações contábeis consolidadas, pela sua natureza, estão sujeitas a ajustes não reconhecidos na escrituração mercantil, o mesmo ocorrendo com as demonstrações pro forma exigidas ou autorizadas. Fundamento: Resolução CFC nº 1.157/2009, item 3

I - Adoção das novas práticas contábeis no Brasil

As definições da Lei nº. 1.638/2007 e da MP nº. 449/2008, convertida na Lei nº 1.941/2009, devem ser observadas por todas as empresas obrigadas a obedecer à Lei das S/A, compreendendo não só as sociedades por ações, mas também as demais empresas (sob o ponto de vista contábil), inclusive as constituídas sob a forma de limitadas, independentemente da sistemática de tributação por elas adotada. As empresas de grande porte, de acordo com a definição da Lei nº. 1.638/2007 (parágrafo único do artigo 3º), devem, adicionalmente, observar as regras da Comissão de Valores Mobiliários (CVM). Devem também ser observadas as determinações previstas nas Normas Brasileiras de Contabilidade (NBCs) emitidas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC) e os Pronunciamentos Técnicos editados pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC). As demais entidades, sem finalidades lucrativas, devem observar a legislação aplicável e as Normas Brasileiras de Contabilidade (NBCs) específicas. Fundamento: Resolução CFC nº 1.159/2009, item 2

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IV - Principais alterações trazidas pela Lei nº 1.637/2008 e MP nº 449/2008, convertida na Lei nº 1.941/2009

As principais alterações promovidas pela legislação que trouxeram impacto nos procedimentos e práticas contábeis, podem ser assim resumidas: a) Classificação do Ativo e do Passivo em "Circulante" e "Não Circulante"; b) Extinção do grupo Ativo Permanente; c) Restrição ao longo do exercício de 2008 e extinção, na data de 05.12.08, do subgrupo "Ativo Diferido"; d) Criação do subgrupo "Intangível" no grupo do Ativo Não Circulante; e) Proibição da prática da reavaliação espontânea de ativos; f) Aplicação, ao final de cada exercício social, do teste de recuperabilidade dos ativos (teste de impairment); g) Registro, em contas de ativo e passivo, dos contratos de arrendamento mercantil financeiro (leasing); h) Extinção do grupo Resultados de Exercícios Futuros; i) Criação, no Patrimônio Líquido, da conta de "Ajustes de Avaliação Patrimonial"; j) Destinação do saldo de Lucros Acumulados; k) Alteração da sistemática de contabilização das doações e subvenções fiscais, anteriormente contabilizadas em conta de Reserva de Capital; l) Alteração da sistemática de contabilização dos prêmios nas emissões de debêntures, anteriormente contabilizados em conta de Reserva de Capital; m) Extinção da classificação das Receitas e Despesas em Operacionais e Não Operacionais; n) Substituição da Demonstração das Origens e Aplicações de Recursos (DOAR) pela Demonstração dos Fluxos de Caixa (DFC) no conjunto das Demonstrações Contábeis obrigatórias; o) Obrigatoriedade da elaboração da Demonstração do Valor Adicionado (DVA) pelas Companhias Abertas; p) Criação do Regime Tributário de Transição (RTT); q) Implantação da apuração do Ajuste a Valor Presente de elementos do ativo e do passivo. Fundamento: Resolução CFC nº 1.159/2009, item 6

V - Principais procedimentos a serem adotados em decorrência das alterações contábeis

A seguir, serão abordados os principais procedimentos a serem adotados em decorrência das alterações ocorridas nas normas contábeis, sem intenção de esgotar o assunto.

V.1 Balanço de abertura

As empresas devem elaborar na data de 1º de janeiro de 2008 (denominada "data de transição"), estabelecida na NBC T 19.18, um Balanço Patrimonial inicial para refletir as novas práticas contábeis adotadas no Brasil, como ponto de partida para sua contabilização de acordo com a Lei nº. 1.638/2007.

Nota:

A NBC T 19.18 foi aprovada pela Resolução CFC nº 1.152/2009 e trata dos procedimentos a serem observados na adoção inicial da Lei nº

1.638/2007 e 1.941/2009, no que se refere às alterações contábeis.

Naquela data devem ser registrados todos os ajustes decorrentes da aplicação, pela primeira vez, da Lei nº. 1.638/2007, a partir dos saldos do Balanço Patrimonial de 31.12.2007, antes de quaisquer outros registros de operações e/ou transações relativas ao exercício de 2008. Fundamento: Resolução CFC nº 1.159/2009, itens 7 e 8

V.2 Nova classificação das contas de Ativo e Passivo

A nova classificação das contas de Ativo e Passivo, prevista na MP nº. 449/2008, convertida na Lei nº 1.941/2009, que alterou o artigo 178 da Lei nº. 6.404/1976, deve ser observada quando da elaboração das demonstrações contábeis do exercício social findo em 31.12.008. É válido ressaltar que a nova estrutura de classificação aplicar-se-á aos saldos de 31 de dezembro de 2007, nos casos em que

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FISCOSoft Impresso a entidade optar por apresentar as demonstrações contábeis daquela data de forma comparativa com as de 31 de dezembro de 2008. Fundamento: Resolução CFC nº 1.159/2009, itens 9 e 10

V.3 Restrição e extinção do ativo diferido

A Lei nº. 1.638 de 2007 restringiu o conceito do Ativo Diferido. A MP nº. 449/2008, atualmente convertida na Lei nº 1.941 de 2009, por sua vez, extinguiu esse subgrupo. Dessa forma, na data de transição (01.01.08), as entidades devem analisar o saldo existente nesse subgrupo na data de 31.12.07 e, se for o caso, reclassificar: a) para o ativo imobilizado aqueles gastos vinculados ao processo de preparação e colocação em operação de máquinas e equipamentos. Tais gastos incluem todos os custos vinculados à sua aquisição ou construção e todos os demais necessários a colocá-los em condições de funcionamento (transporte, seguro, tributos não recuperáveis, montagem, testes, etc.); b) para o intangível aqueles gastos que se enquadrarem nesse conceito, em conformidade com a NBC T 19.8 - Adoção Inicial da Lei nº. 1.638/2007 e da Medida Provisória nº. 449/2008; e c) para o resultado do período os demais gastos pré-operacionais de treinamento de pessoal administrativo ou de pessoal de vendas ou outros que não se qualifiquem nas alíneas (a) e (b).

Após as reclassificações tratadas nas alíneas (a) e (b), as entidades têm a opção de manter os saldos contabilizados até 31.12.2007 dos gastos pré-operacionais (que se enquadrarem na alínea "c" acima) como ativo diferido, até a sua total amortização, ou de ajustar o referido saldo à conta Lucros ou Prejuízos Acumulados. Se a entidade optar pela manutenção do diferido como ativo, deve manter o subgrupo Ativo Diferido no grupo Ativo Não Circulante e dar seguimento ao processo de amortização. Em situação pré-operacional, a entidade deve registrar no subgrupo do ativo diferido os gastos pré-operacionais de treinamento de pessoal, administrativo ou de pessoal de vendas ou assemelhados e as despesas com pesquisa, ou qualquer outro gasto não classificavel no imobilizado ou intangível, ocorridos antes da edição da MP nº. 449/2008, ou seja, no período compreendido entre 01.01.2008 e 04.12.2008. A partir de 05.12.2008 (data da publicação da MP nº. 449/2008), aqueles tipos de gastos devem, nas entidades em fase pré-operacional, ser registrados no resultado como despesa do período.

Nota:

A extinção do subgrupo do ativo diferido ocorreu em 05/12/2008 quando da edição da MP nº. 449/2008.

De forma análoga ao procedimento adotado na data de transição (01.01.08) para o saldo existente em 31.12.07, as entidades em situação pré-operacional devem novamente analisar o saldo dos gastos pré-operacionais existentes em 04.12.08, podendo optar em manter o referido saldo como ativo diferido, até a sua total amortização, ou optar em ajustá-lo para o resultado do período. Nesse contexto, deve ser observada a uniformidade na adoção do referido procedimento, considerando a opção feita quanto à data de transição. O saldo existente em 31 de dezembro de 2008 no ativo diferido que, pela sua natureza, não puder ser alocado a outro grupo de contas, se mantido no ativo sob essa classificação até sua completa amortização, estará sujeito à análise sobre a recuperação. de que trata o § 3o do artigo 183 desta Lei (artigo 299-A da Lei das S/A)

Nota:

O teste de recuperação referido consta no artigo 183, § 3º da Lei das S/A e disciplina que a companhia deverá efetuar, periodicamente,

I - registradas as perdas de valor do capital aplicado quando houver decisão de interromper os empreendimentos ou atividades a que se
I - revisados e ajustados os critérios utilizados para determinação da vida útil econômica estimada e para cálculo da depreciação,

análise sobre a recuperação dos valores registrados no imobilizado e no intangível, a fim de que sejam: destinavam ou quando comprovado que não poderão produzir resultados suficientes para recuperação desse valor; ou exaustão e amortização.

Fundamento: Resolução CFC nº 1.159/2009, itens 1 e 12 e 24 a 30.

V. 4 Extinção do grupo Resultados de Exercícios Futuros

Esse grupo desapareceu como grupamento de contas do balanço patrimonial por força da Medida Provisória nº. 449/2008, FISCOSoft On Line 4

FISCOSoft Impresso atual Lei nº 1.941/2009, sendo que seus saldos, se efetivamente classificáveis de forma correta conforme legislação contábil anterior, vão para o passivo não circulante, devidamente destacando as receitas e despesas. Dessa forma, os saldos existentes até a data de 04.12.2008 devem ser reclassificados na data de 05.12.2008 para o grupo do Passivo Não Circulante, em contas representativas de receitas e despesas diferidas. As entidades de atividade imobiliária não podem também utilizar esse grupo, como, aliás, já era determinado pelas normas do Conselho Federal de Contabilidade. Havia certas circunstâncias em que algumas entidades registravam a esse título (Resultados de Exercícios Futuros) a contrapartida de venda de direitos até então não inscritos no ativo, mas vinculados a algum elemento do ativo. Nesse caso, em função, não só do desaparecimento do grupo de Resultados de Exercícios Futuros, como também da obrigação do teste de recuperabilidade (impairment) conforme a NBC T 19.10, esses valores devem ser reclassificados como ajuste do respectivo ativo, em conta retificadora. É o caso, por exemplo, da venda de direitos creditórios relativos a contratos de aluguel de imóvel por ela detido. Esses contratos de aluguel, antes da alienação de seus fluxos futuros, não estavam reconhecidos contabilmente no ativo, mas eram vinculados a um ativo Imobilizado ou no Investimento. Antes da venda desses direitos, o valor econômico do Imobilizado incluía, em essência, o valor econômico desses contratos e, provavelmente, não havia perda por não recuperabilidade do valor contábil do Imobilizado. Só que a venda desses contratos para terceiros provoca o ingresso de recursos financeiros que não são, por si só, necessariamente um acréscimo ao ativo total, já que o valor econômico do ativo Imobilizado, sem o direito ao recebimento desses aluguéis futuros, é reduzido, provavelmente gerando perda de capacidade de recuperação de parte do seu valor contábil (impairment). Portanto, ao invés de reconhecer o dinheiro recebido pela venda dos contratos de aluguel tendo como contrapartida receita a apropriar no Passivo (pela extinção dos Resultados de Exercícios Futuros), e uma perda no Imobilizado, a orientação é tratar contabilmente o valor da venda desses créditos como redutor do Imobilizado ou do Investimento. Fundamento: Resolução CFC nº 1.159/2009, itens 13, 14, 41 e 42

V.5 Nova classificação das contas

A nova redação dada pela MP nº. 449/08, convertida na Lei nº 1.941/2009, ao artigo 178 da Lei das S/A (Lei nº. 6.404/76), estabelece a seguinte classificação do Ativo e do Passivo: a) ativo circulante; b) ativo não-circulante, composto por ativo realizável a longo prazo, investimentos, imobilizado e intangível; c) passivo circulante; e d) passivo não-circulante. Dessa forma, o grupo Ativo Permanente foi extinto e foi criado o grupo Ativo Não Circulante, que passou a ser composto pelo ativo realizável a longo prazo, investimentos, imobilizado e intangível. É válido esclarecer que a Lei nº. 1.638/2007 promoveu alteração no § 1º (alínea c) do artigo 178 da Lei nº. 6.404/76, onde ainda se manteve o grupo Ativo Permanente, dividido em Investimentos, Intangível e Diferido. Esse artigo, entretanto, foi novamente alterado pela MP nº. 449/2008, cuja nova redação trouxe a extinção do grupo Ativo Permanente e do subgrupo Ativo Diferido. Dessa forma, as demonstrações contábeis elaboradas na data de 31.12.08 devem observar a última redação dada ao referido artigo 178 da Lei nº. 6.404/76. A nova redação dada pela MP nº. 449/2008, ao § 2º do artigo 178 da Lei nº. 6.404/76, trouxe uma nova denominação ao grupo Passivo Exigível a Longo Prazo, passando este grupo a ser definido como Passivo Não Circulante. Em conformidade com o mesmo artigo 178 da Lei nº. 6.404/76, com a nova redação dada pela MP nº. 449/2008, o Patrimônio Líquido é dividido em (i) capital social, (i) reservas de capital, (ii) ajustes de avaliação patrimonial, (iv) reservas de lucros, (v) ações em tesouraria e (vi) prejuízos acumulados. A classificação do balanço, após as alterações, pode ser assim definida: ATIVO PASSIVO

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Ativo CirculanteAtivo Não CirculanteRealizável a Longo PrazoInvestimentoImobilizadoIntangível

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